Pytanie
Czy obaj wspólnicy spółki jawnej muszą dokonać rozliczenia podatku dochodowego w oparciu o spis z natury na koniec miesiąca, jeżeli postanowienie o sporządzeniu spisu z natury otrzymał tylko jeden ze wspólników?
Czy tym samym wszyscy wspólnicy mają obowiązek dokonać rozliczenia tą metodą?
Odpowiedź
W spółce jawnej prowadzona jest jedna księga. W związku z tym, chociaż remanent został zarządzony tylko wobec jednego wspólnika, to będzie on pośrednio dotyczył wszystkich wspólników, gdyż zostanie wpisany do PKPiR prowadzonej w spółce jawnej, a więc dotyczącej wszystkich jej wspólników.
Przepisy nakazują jednak, przy liczeniu podstawy opodatkowania dla zaliczki na podatek, uwzględniać różnice remanentowe, jeśli naczelnik urzędu skarbowego zarządził sporządzenie remanentu. Obowiązek ten dotyczy zatem tylko jednego wspólnika. Wobec drugiego wspólnika nie zarządzono bowiem remanentu, a zatem nie ma obowiązku uwzględniania różnic remanentowych przy liczeniu podstawy opodatkowania dla zaliczki.
Uzasadnienie
Spółki osobowe (zarówno cywilne, jak i handlowe) na gruncie podatków dochodowych nie są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego. Jeśli wspólnikami spółki są osoby fizyczne, to oni (każdy odrębnie) są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki.
Zgodnie z przepisem art. 24a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.f., spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Księga jest zatem prowadzona przez spółkę (a nie przez wspólników). Nie zmienia to generalnej zasady, że podatnikami - od dochodów wykazanych w księdze - są w odpowiednich częściach (stosownie do udziałów w spółce) wspólnicy spółki.
Zgodnie z przepisami § 27 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury m. in. wówczas, gdy na podstawie odrębnych przepisów jego sporządzenie zarządził naczelnik urzędu skarbowego.
Przepis odnosi się do podatników. Obowiązek sporządzenia remanentu miałby zatem tylko ten podatnik, względem którego zarządzono sporządzenie remanentu. Księga jest jednakże prowadzona dla spółki (a nie poszczególnych wspólników). Spowoduje to, że remanent zostanie wpisany do księgi spółki jawnej (która jest księgą właściwą dla podatnika - wspólnika tej spółki). Będzie więc "dotyczył" wszystkich wspólników spółki.
Jak stanowią przepisy art. 44 ust. 2 u.p.d.o.f. dochodem z działalności gospodarczej stanowiącym podstawę obliczenia zaliczki u podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów jest różnica pomiędzy wynikającym z tych ksiąg przychodem i kosztami jego uzyskania. Jeżeli jednak podatnik na koniec miesiąca sporządza remanent towarów, surowców i materiałów pomocniczych lub naczelnik urzędu skarbowego zarządzi sporządzenie takiego remanentu, dochód ustala się według zasad określonych w art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f. Przepis art. 24 ust. 2 zdanie pierwsze u.p.d.o.f. stanowi, że u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 u.p.d.o.f. a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego (zarządzonego) i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli
wartość remanentu końcowego (zarządzonego) jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego (zarządzonego), jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.
Przepis odnoszący się do ustalania podstawy opodatkowania dla zaliczek na podatek dochodowy stanowi wyraźnie, że różnice remanentowe uwzględnia się w stosunku do danego podatnika, jeśli naczelnik urzędu skarbowego zarządził wobec niego sporządzenie takiego remanentu. Wspólnicy są odrębnymi podatnikami PIT. Jeśli zatem organ podatkowy zarządził sporządzenie remanentu wobec jednego wspólnika, to drugi wspólnik - chociaż remanent znajduje się w księdze jego spółki - nie jest wspólnikiem wobec którego zarządzono sporządzenie remanentu. Nie ma on więc obowiązku liczenia dochodu - dla potrzeb zaliczki w PIT - z uwzględnieniem różnic remanentowych. Dla niego podstawą obliczenia zaliczki będzie różnica pomiędzy przychodami a kosztami bez powiększania (pomniejszania) jej o wartości remanentu zarządzonego przez naczelnika urzędu skarbowego.
Autor współpracuje z Vademecum Głównego Księgowego, Wolters Kluwer Polska, www.wolterskluwer.pl